Заём от учредителя фирме?

[Аноним]

Добрый день подскажите, как правильно оформить займ от учредителя – фирме. Процентный или без? И какая максимальная сумма, а так же какие налоги платить при этом. Заранее благодарен за ответ.

[Аноним]

Учредитель у которого больше доля в УК может дать беспроцентный заем и налоги с этого, т.е. прибыль, платить не надо. Оформляем это договором беспроцентного займа

[Аноним]

А если доли 2 и обе по 50% ?

[Татьяна_М]

Аноним, а когда это вообще при получении беспроцентного займа у заёмщика база по налогу на прибыль возникает???

[Helma]

Информация к размышлению
http://www.klerk.ru/articles/?70920

Учредитель у которого больше доля в УК может дать беспроцентный заем и налоги с этого, т.е. прибыль, платить не надо.

Можно здесь поподробнее?

[Ученица 777]

http://forum.klerk.ru/showthread.php...E8%F2%E5%EB%FF

[Helma]

А в каких НПА это прописано? Скажите пжлста, хочу почитать.

[Ученица 777]

Helma, вообще-то в НК

[Helma]

Ученица 777, это понятно, дали бы ссылочку на статью. Ладно, пошла сама искать

[Ученица 777]

так 251 вроде

[Helma]

Ага, спасибо
щас гляну, если найду, выложу сюда

[Аноним]

Учредитель у которого больше доля в УК может дать беспроцентный заем и налоги с этого, т.е. прибыль, платить не надо. Оформляем это договором беспроцентного займа

А можно поинтересоваться, где это написано. Размер доли в УК интересен при внесении имуществом на безвозмездной основе, а заем - то какое отношение имеет к безвозмездному?

[Ученица 777]

Аноним, читайте пост выше

[Helma]

Ученица 777
"11) имущество, полученное российской организацией:
от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада передающей организации;
от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада получающей организации;
от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада этого физического лица.
При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам; "
Это?

[Helma]

Где здесь про заем что-нибудь сказано?

[Аноним]

Вы читаете мои мысли, только хотел продублировать. П.11 ст.251 гласит о БЕЗВОЗМЕЗДНОЙ передаче . И этот пункт актуален при прощении долга учредителем.

[Andyko]

Helma, это типа безвозмездно полученная материальная выгода от экономии на процентах.

[Аноним]

Andyko извините, что вклиниваюсь. Ваш ответ предназначался не для меня, но все-таки я влезу
Учредитель может выдать своей же компании беспроцентный заем. Сама сумма займа не является доходом организации (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом никакой экономической выгоды у организации не возникает. Минфин России считает, что раз в Налоговом кодексе не определено само понятие такой выгоды, то нет и облагаемого дохода (Письмо от 20.02.2006 N 03-03-04/1/128).

[Andyko]

Сама сумма займа не является доходом организации

Однозначно.

При этом никакой экономической выгоды у организации не возникает

А тут могут быть варианты. Если можно призначть наличие экономической выгоды при безвозмездном пользовании имуществом, то возможность признания наличия выгоды при безвозмездном пользовании деньгами тоже вполне реальна. При получении беспроцентного займа от учредителя с более чем половинной долей стопроцентно безопасно.

[Helma]

У меня конкретная ситуация : Учредитель, доля которго 50% дает заем организации, у которой еще нет деятельности. Средства направляются на рекламу.
Где написано, что этот заем будет облагаться налогом на прибыль, если доля учредителя
менее 51%?
А если оба учредителя участвуют 50/50 ? Тогда что?

[stas®]

Деньги при займе переходят не в пользование заемщику, а в собственность, причем на вполне возмездной основе.

[Аноним]

При получении беспроцентного займа от учредителя с более чем половинной долей стопроцентно безопасно.

Я (и не только) исхожу из политики, факт нарушения должна доказать инспекция. Каким образом соотношение долей в уставнике, может повлиять на наличие выгоды от пользования деньгами. Все средства направлены НА ПОЛУЧЕНИЕ ДОХОДА. Это подтверждено документально. Другой вопрос, что поэтому поводу думает сама налоговая. Но уплачивать 24% с сумм займа, если у нас четыре учредителя, у меня желания не возникает.

[Andyko]

Helma, да нигде не написано...Я просто пытаюсь объяснить логику, которая состоит в приравнивании отсутствия процентов к бевозмездному получению имущества.

уплачивать 24% с сумм займа

не, даже такой идеи не было, только с невыплаченных процентов

[Helma]

Это письмо уже устарело, не подскажете?

УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ
ПО Г. МОСКВЕ

ПИСЬМО
от 3 ноября 2004 г. N 26-12/71407

В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг), за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.
Согласно пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются средства, полученные по договорам кредита или займа, а также средства, полученные в счет погашения таких заимствований.
Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 N 3009/04 средства (в частности, денежные средства), полученные по договору беспроцентного займа на условиях возврата такой же суммы, не являются полученными безвозмездно для целей исчисления налога на прибыль организации.
Следовательно, в данном случае временное пользование заемными денежными средствами по беспроцентному договору займа не рассматривается как основание дня возникновения внереализационного дохода организации в виде материальной выгоды от экономии на процентах.

Заместитель
руководителя Управления
советник налоговой службы РФ
I ранга
А.А.Глинкин

[Аноним]

Helma, не, даже такой идеи не было, только с невыплаченных процентов

Andyko даже с них.

[Helma]

Аноним, я только не поняла почему вы меня в последний свой пост приплели ?

[Аноним]

Helma Вас я никуда не приплетал. Вы по моЕму недосмотру оказались в цитате модератора. Не доглядел я . Приношу свои извинения.

[Марика01]

Может ли один из наших учредителей предоставить фирме беспроцентный займ. Знакомый бухгалтер из другой фирмы говорит что нельзя. У нас ООО. Заранее спасибо.
22.09.2005
Ответ: Мы считаем что можно. Но представители налоговой службы, как правило считают, что у организации-заемщика, получившей безвозмездный заем, возникает внереализационный доход.
Но судебная практика складывается иначе, в пользу налогоплательщиков. Чтобы убедить своих учредителей можете показать им решения ФАС Северо-Западного округа от 09.10.2003 №А56 -11085/03 и ФАС Центрального округа от 08.10.2003 №А09-4251/03-22-29.
Желаем успехов!

[Аngie]

Что ни день, то тема про заем)))
"Учет. Налоги. Право", 2006, N 27

ТРЕБУЕТСЯ ПОМОЩЬ ОТ УЧРЕДИТЕЛЯ

(Желательно без налоговых потерь)

На этапе становления компаниям часто не хватает средств. Помочь организации стремятся ее учредители. Мы проанализировали различные варианты оформления такой помощи с точки зрения налоговых последствий.

Идеальный вариант

Самый безболезненный способ помочь компании работает, когда доля учредителя (физического лица) в уставном капитале организации составляет более 50 процентов. Тогда при безвозмездном получении имущества или денег у организации не образуется налогооблагаемого дохода (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Компания сможет расплачиваться взятыми у учредителя деньгами сразу после их получения. Но если речь идет об имуществе, то нецелесообразно передавать его третьим лицам в течение одного года, поскольку в таком случае компания должна признать стоимость имущества внереализационным доходом и начислить налог на прибыль.
Если организация получила вклад от учредителя в виде основного средства, то его можно амортизировать. При этом стоимость имущества определяется исходя из рыночных цен по правилам ст. 40 Налогового кодекса (Письмо Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/1/426).
Обратите внимание: стоимость полученных материалов и товаров, когда они будут передаваться в производство или для продажи, не уменьшит налог на прибыль. Ведь для приобретения этого имущества компания не понесла фактических затрат (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ).

Когда идеал недостижим

Если доля вклада учредителя меньше или равна 50 процентам уставного капитала, то компании при получении безвозмездной помощи придется заплатить налог на прибыль (п. 8 ст. 250 НК РФ). При этом активы оцениваются по рыночной цене. Полученные основные средства амортизируются, а стоимость прочего имущества не уменьшит налоговую базу, как и в случае, когда у компании не возникает дохода при его получении.
Рассмотрим, как иначе можно оформить передачу денег и имущества. Выбор оптимального способа зависит от характера взаимоотношений учредителя и компании.

Заем или ссуда

Учредитель может выдать своей же компании беспроцентный заем. Сама сумма займа не является доходом организации (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом никакой экономической выгоды у организации не возникает. Минфин России считает, что раз в Налоговом кодексе не определено само понятие такой выгоды, то нет и облагаемого дохода (Письмо от 20.02.2006 N 03-03-04/1/128).
Основатель может одолжить предприятию и имущество - оформить на него договор ссуды (безвозмездного пользования). Но здесь налоговики могут более широко трактовать п. 8 ст. 250 НК РФ, относя к доходам компании и стоимость безвозмездного пользования. Такую возможность им дает п. 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 22.12.2005 N 98. Минфин также поддерживает эту позицию, отмечая, что сумма выгоды будет рассчитана исходя из рыночных цен за пользование имуществом (Письмо от 19.04.2006 N 03-03-04/1/359).
Применение варианта займа или ссуды обязывает организацию вернуть в дальнейшем деньги или имущество. Однако время возврата зависит только от самого учредителя.

Увеличить уставный капитал

Компания может получить помощь от учредителя в виде увеличения уставного капитала. Внесение денежных средств никаких трудностей не создаст, а вот оценка имущества для целей налогового учета достаточно специфична. Налоговый кодекс определяет, что стоимостью актива признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение. Стоимость должна быть не выше рыночной цены, подтвержденной отчетом независимого оценщика (п. 1 ст. 277 НК РФ). Без всех этих документов она будет равна нулю, а следовательно, не уменьшит налогооблагаемую прибыль.
При выборе данного способа организация должна зарегистрировать изменения, вносимые в учредительные документы <*>.
--------------------------------
<*> Подпункт "к" п. 1 ст. 5, ст. ст. 17 - 19 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

Нужно конкретное имущество? Оформите продажу

Может возникнуть ситуация, когда организация нуждается в определенном оборудовании или материальных ценностях, но по каким-либо причинам не может воспользоваться ни одним из предложенных выше способов. Тогда хозяин компании может купить необходимые активы как физическое лицо и затем перепродать их организации от своего имени. При этом цена может быть установлена по соглашению сторон (п. 1 ст. 424 ГК РФ). Кстати, стороны могут установить какую угодно стоимость, не опасаясь того, что налоговики пересчитают налоги, исходя из рыночной цены. Ведь в гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ мы не найдем ссылки на то, что сумма расходов определяется с применением ст. 40 НК РФ (то есть с учетом рыночных цен).
Если стороны установили символическую стоимость, то только ее можно будет принять на расходы для налога на прибыль. В зависимости от вида имущества расход будет признаваться либо в качестве амортизационных отчислений, либо в качестве полной стоимости используемого актива.
А в чем же будет заключаться помощь учредителя, если цена приближена к реальной оценке? В договоре можно предусмотреть, что право собственности переходит в момент отгрузки имущества. А вот оплата производится позже. Тогда организация получает необходимые ей ценности и уменьшает налоговую базу на сумму стоимости актива.

--------------------------------------------------------------------¬
¦ Варианты оформления помощи от учредителя ¦
+-------------T-------------------------T---------------------------+
¦ Вид помощи ¦ Потери на налоге ¦ Обязательство организации ¦
¦ ¦ на прибыль ¦ вернуть деньги ¦
¦ ¦ ¦ или имущество ¦
¦ +----------T--------------+-------------T-------------+
¦ ¦Передаются¦ Передается ¦ Передаются ¦ Передается ¦
¦ ¦ деньги ¦ имущество ¦ деньги ¦ имущество ¦
+-------------+----------+--------------+-------------+-------------+
¦Безвозмездная¦Потерь нет¦Налога не ¦Обязательства¦Обязательства¦
¦передача ¦ ¦возникает, ¦нет ¦нет ¦
¦(доля ¦ ¦если ¦ ¦ ¦
¦учредителя ¦ ¦имущество ¦ ¦ ¦
¦в уставном ¦ ¦используется ¦ ¦ ¦
¦капитале ¦ ¦организацией ¦ ¦ ¦
¦более 50%) ¦ ¦в течение ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦года, ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦рыночная ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦стоимость ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦имущества ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦уменьшает ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦налоговую ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦базу в виде ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦амортизации ¦ ¦ ¦
+-------------+----------+--------------+-------------+-------------+
¦Безвозмездная¦Возникает ¦Возникает ¦Обязательства¦Обязательства¦
¦передача ¦налог ¦налог на ¦нет ¦нет ¦
¦(доля ¦на прибыль¦прибыль ¦ ¦ ¦
¦учредителя ¦с суммы ¦с суммы ¦ ¦ ¦
¦в уставном ¦помощи ¦помощи, ¦ ¦ ¦
¦капитале 50% ¦ ¦в дальнейшем ¦ ¦ ¦
¦и менее) ¦ ¦стоимость ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦имущества ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦уменьшает ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦налоговую ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦базу в виде ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦амортизации ¦ ¦ ¦
+-------------+----------+--------------+-------------+-------------+
¦Заем или ¦Потерь нет¦При ссуде ¦Обязательство¦Обязательство¦
¦ссуда ¦ ¦возникает ¦есть ¦есть ¦
¦ ¦ ¦налог ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦на прибыль ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦с суммы ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦выгоды, ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦рассчитываемой¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦как рыночная ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦цена за ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦безвозмездное ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦пользование ¦ ¦ ¦
+-------------+----------+--------------+-------------+-------------+
¦Вклад ¦Потерь нет¦Потерь нет ¦Обязательства¦Обязательства¦
¦в уставный ¦ ¦ ¦нет ¦нет ¦
¦капитал ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-------------+----------+--------------+-------------+-------------+
¦Продажа по ¦Операция ¦Налога ¦Операция ¦Организация ¦
¦минимальной ¦невозможна¦не возникает, ¦невозможна ¦обязана ¦
¦цене ¦ ¦стоимость ¦ ¦оплатить ¦
¦ ¦ ¦приобретенного¦ ¦учредителю ¦
¦ ¦ ¦имущества ¦ ¦имущество, ¦
¦ ¦ ¦(минимальная) ¦ ¦возможна ¦
¦ ¦ ¦уменьшает ¦ ¦отсрочка ¦
¦ ¦ ¦налог на ¦ ¦платежа ¦
¦ ¦ ¦прибыль в виде¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦амортизации ¦ ¦ ¦
+-------------+----------+--------------+-------------+-------------+
¦Продажа ¦Операция ¦Налога ¦Операция ¦Организация ¦
¦по реальной ¦невозможна¦не возникает, ¦невозможна ¦обязана ¦
¦цене ¦ ¦стоимость ¦ ¦оплатить ¦
¦ ¦ ¦приобретенного¦ ¦учредителю ¦
¦ ¦ ¦имущества ¦ ¦имущество, ¦
¦ ¦ ¦(реальная) ¦ ¦возможна ¦
¦ ¦ ¦уменьшает ¦ ¦отсрочка ¦
¦ ¦ ¦налог ¦ ¦платежа ¦
¦ ¦ ¦на прибыль ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦в виде ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦амортизации ¦ ¦ ¦
L-------------+----------+--------------+-------------+--------------

И.Зевакина
Эксперт "УНП"
Подписано в печать
14.07.2006


"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 3

ЗАТРАТЫ ПО КРЕДИТАМ И ЗАЙМАМ: УЧЕТ ПРОЦЕНТОВ
В ЗАВИСИМОСТИ ОТ ЦЕЛИ КРЕДИТОВАНИЯ

С правовой точки зрения договор займа и кредитный договор заметно отличаются друг от друга. В соответствии со ст. 819 ГК РФ кредитный договор - это соглашение, по которому банк (или иная кредитная организация) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик, в свою очередь, обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить на нее проценты. Согласно ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
В отличие от договора займа кредитный договор признается заключенным не с момента передачи денег или вещей заемщику, а с момента достижения сторонами соглашения по всем существенным условиям, закрепленного в требуемой законодательством форме. Если заем вправе предоставить любая организация, то выдать кредит может только банк или другая кредитная организация, которая имеет соответствующую лицензию Банка России на совершение таких операций.
В то же время оба договора имеют много общего. так, правовое регулирование кредита осуществляется не только на основе параграфа 2 "Кредит" гл. 42 "Заем и кредит" ГК РФ, но и норм о договоре займа (при условии, что эти положения применяются в части, не противоречащей сущности кредитного договора). У организаций, привлекающих денежные средства со стороны, бухгалтерский и налоговый учет начисления и уплаты процентов как по кредитным договорам, так и по договорам займа одинаков.

Налоговый учет

Для целей налогообложения прибыли организаций проценты за пользование заемными средствами на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ являются внереализационными расходами. При этом не имеет значения, на какие цели заемные средства были получены и фактически потрачены. Так, например, если кредит был привлечен и использован на приобретение производственного оборудования, то сумма начисленных по этому долговому обязательству процентов в налоговом учете в первоначальную стоимость основного средства не включается, а относится к внереализационным расходам. Как и все прочие затраты налогоплательщика, расходы по кредитам и займам в целях обложения налогом на прибыль должны удовлетворять критериям, установленным ст. 252 НК РФ. Следовательно, нельзя учесть в налоговом учете проценты по заемным средствам, израсходованным на деятельность, не направленную на получение дохода. Также необходимо, чтобы произведенные расходы соответствовали принципу рациональности.
Дата признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам в налоговом учете зависит от метода определения доходов и расходов, применяемого налогоплательщиком.
При использовании кассового метода оплата процентов за пользование заемными средствами учитывается в составе расходов в момент погашения задолженности (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).
При методе начисления расход в виде начисленных процентов признается в том отчетном периоде, к которому он относится согласно условиям заключенного договора. Если срок действия договора займа или кредита составляет более одного отчетного периода, то расход по этому договору признается осуществленным на конец каждого отчетного периода (п. 8 ст. 272 НК РФ). На эту дату он включается в состав внереализационных расходов вне зависимости от даты фактической оплаты процентов должником. Поэтому налогоплательщики, отчитывающиеся по налогу на прибыль организаций ежеквартально, должны включать в свои налоговые расходы проценты по договорам займа на конец каждого квартала. А налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, должны делать то же самое ежемесячно.
Если заемные средства будут возвращены до истечения отчетного периода, то расход в виде начисленных процентов должен учитываться на дату фактического погашения займа или кредита.
Еще одной особенностью налогового учета начисленных процентов у заемщика является то, что их величина, которую можно учесть в налоговых расходах, ограничена (ст. 269 НК РФ). Сумма процентов, начисленная сверх установленных норм, является расходом, не учитываемым в целях налогообложения (п. 8 ст. 270 НК РФ).
Напомним, что по рублевым займам и кредитам налогоплательщик имеет право выбора между двумя способами расчета лимита:
исходя из среднего уровня процентов, взимаемых по сопоставимым долговым обязательствам;
с учетом ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза.

Бухгалтерский учет

Основные правила учета операций по получению кредитов и займов определены Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01, утвержденным Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н (ред. от 18.09.2006 N 115н).
Исходя из п. п. 3 и 4 ПБУ 15/01 основная сумма долга по полученному от заимодавца займу или кредиту учитывается заемщиком в соответствии с условиями договора займа или кредитного договора в сумме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке других вещей, предусмотренной договором. При этом заемщик принимает к бухгалтерскому учету указанную задолженность в момент фактической передачи денег или других вещей и отражает ее в составе кредиторской задолженности.
К затратам, связанным с получением займов или кредитов, в первую очередь относятся причитающиеся к уплате заимодавцу проценты.
Начисленные суммы процентов в бухгалтерском учете следует учитывать обособленно. Сроки начисления процентов стороны указывают в договоре займа (кредитном договоре) или рассчитывают исходя из требований ГК РФ. При этом задолженность по полученным займам или кредитам показывают с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов (п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Согласно п. 11 ПБУ 15/01 помимо процентов к затратам, связанным с получением займов и кредитов, относятся также:
курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления);
дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов или кредитов.
Примерный перечень дополнительных затрат (п. 19 ПБУ 15/01) может включать следующие расходы, связанные с:
юридическими и консультационными услугами;
копировально-множительными работами;
оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);
проведением экспертиз;
потреблением услуг связи;
другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов.
В отличие от налогового учета, сумма начисленных процентов в бухгалтерском учете не лимитируется. Если эта сумма превышает лимит, установленный для целей налогообложения прибыли, то в бухгалтерском учете организации возникают постоянные разницы, приводящие к появлению постоянных налоговых обязательств. Правила их отражения прописаны в Положении по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденном Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
Но и это еще не все. Учет затрат, связанных с получением займов или кредитов, зависит от того, для каких целей заемщик их получил. В ПБУ 15/01 предусмотрены три различных варианта использования заемных средств:
для предварительной оплаты имущества, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты;
для приобретения или строительства инвестиционного актива;
на иные цели.
Рассмотрим каждый из них.

Приобретение имущества

При использовании заемных средств для предварительной оплаты приобретенного имущества, работ или услуг сторонних организаций, затраты по займу или кредиту должны быть отнесены на увеличение дебиторской задолженности поставщиков.
После получения имущества, выполнения работ или оказания услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием займов или кредитов, на основании п. 15 ПБУ 15/01 в стоимость имущества (работ, услуг) не включается, а относится к прочим расходам.
Данное правило соответствует п. 6 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, где указано, что проценты по заемным средствам, начисленные до принятия МПЗ к бухгалтерскому учету, подлежат включению в фактическую себестоимость этих запасов.

Пример 1. Для оплаты партии материалов ООО "Лесная ягода" получило кредит в размере 180 000 руб. сроком на 2 месяца под 13% годовых. Деньги поступили на счет предприятия 11 января 2007 г. Кредит был своевременно погашен. Стоимость приобретаемого материала - 180 000 руб., в том числе НДС - 27 458 руб. Оплата партии произведена 16 января 2007 г., на предприятие она доставлена 26 января 2007 г. Для налогового учета начисленных процентов организация использует ставку Банка России, увеличенную в 1,1 раза. В бухгалтерском учете заемщика эти хозяйственные операции отражаются следующими записями:
Январь 2007 г.
Д-т 51, К-т 66 - 180 000 руб. - получен кредит;
Д-т 60, К-т 51 - 180 000 руб. - произведена полная предоплата за приобретаемый материал;
Д-т 60, К-т 66 - 962 руб. (180 000 руб. х 13% : 365 дн. х 15 дн.) - проценты по кредитному договору за период с 11 января по 26 января 2007 г. отнесены на увеличение дебиторской задолженности поставщика;
Д-т 10, К-т 60 - 153 504 руб. (180 000 - 27 458 + 962) - оприходован поступивший материал по фактической себестоимости, включающей сумму процентов, начисленных до даты принятия материала к учету;
Д-т 19, К-т 60 - 27 458 руб. - отражен входной НДС;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 27 458 руб. - входной НДС предъявлен к вычету;
Д-т 91, К-т 66 - 321 руб. (180 000 руб. х 13% : 365 дн. х 5 дн.) - проценты по кредитному договору за период с 26 января по 31 января 2007 г. включены в состав прочих расходов предприятия.
Так как в налоговом учете сумма начисленных процентов не включается в стоимость материала, а сразу признается в расходах, то возникает отложенное налоговое обязательство.
Д-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", К-т 77 - 231 руб. (962 руб. х 24%) - отражено возникновение отложенного налогового обязательства.
Поскольку ставка рефинансирования Банка России составляет 11%, то ставка, по которой общество может принимать начисленные проценты к налоговому учету, равна 12,1% (11% х 1,1). Так как данная ставка (12,1%) меньше 13%, то возникает постоянное налоговое обязательство.
Д-т 99, К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 21 руб. [(180 000 руб. х (13% - 12,1%) : 365 дн. х 20 дн.) х 24%] - отражено возникновение постоянного налогового обязательства.
Февраль 2007 г.
Д-т 91, К-т 66 - 1795 руб. (180 000 руб. х 13% : 365 дн. х 28 дн.) - проценты по кредитному договору за февраль 2007 г. включены в состав прочих расходов предприятия;
Д-т 99, К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 30 руб. [(180 000 руб. х (13% - 12,1%) : 365 дн. х 28 дн.) х 24%)] - отражено возникновение постоянного налогового обязательства.
Март 2007 г.
Д-т 91, К-т 66 - 705 руб. (180 000 руб. х 13% : 365 дн. х 11 дн.) - проценты по кредитному договору за март 2007 г. включены в состав прочих расходов предприятия;
Д-т 99, К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 12 руб. [(180 000 руб. х (13% - 12,1%) : 365 дн. х 11 дн.) х 24%)] - отражено возникновение постоянного налогового обязательства.

Приобретение инвестиционного актива

В соответствии с п. 12 ПБУ 15/01 под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени. К инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство. Указанные объекты, приобретаемые непосредственно для перепродажи, учитываются как товары и к инвестиционным активам не относятся.
Если основное средство можно использовать в производстве непосредственно сразу после покупки, то для целей ПБУ 15/01 под понятие инвестиционного актива оно уже не подпадает.
Если полученные заемные средства используются организацией для приобретения или строительства инвестиционного актива, то затраты, связанные с использованием кредитов или займов, должны включаться в стоимость данного актива. (Однако в п. 23 ПБУ 15/01 указано, что если по правилам бухгалтерского учета приобретаемый актив амортизации не подлежит, то расходы по кредиту или займу в его стоимость не включаются, а относятся на текущие расходы организации.)
В п. п. 30 и 31 ПБУ 15/01 определено, с какого момента прекращается включение затрат по полученным займам или кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива. Необходимость прекращения возникает на более раннюю из двух возможных дат:
с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса;
с 1-го числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации объекта.
С момента прекращения включения затрат по займу или кредиту в стоимость инвестиционного актива они включаются в состав прочих расходов заемщика.

Пример 2. ОАО "Калининское" для строительства нового зернохранилища привлекло кредит на сумму 1 300 000 руб. под 12% годовых сроком на полтора года. Деньги поступили на счет организации 7 февраля 2007 г. Построенное хранилище принято в состав основных средств 13 ноября 2007 г.
Для налогового учета начисленных процентов организация использует ставку Банка России, увеличенную в 1,1 раза. В бухгалтерском учете предприятия эти события должны быть отражены следующим образом:
Февраль 2007 г.
Д-т 51, К-т 67 - 1 300 000 руб. - поступили заемные средства;
Д-т 60, К-т 51 - 1 300 000 руб. - перечислены подрядчику средства на строительство зернохранилища;
Д-т 08, К-т 67 - 8975 руб. (1 300 000 руб. х 12% : 365 дн. х 21 дн.) - начислены проценты по кредиту за февраль 2007 г.;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", К-т 77 - 2154 руб. (8975 руб. х 24%) - отражено возникновение отложенного налогового обязательства.
Март-октябрь 2007 г.
Д-т 08, К-т 60 - 1 300 000 руб. - отражена стоимость выполненных подрядных работ;
Д-т 08, К-т 67 - 104 712 руб. (1 300 000 руб. х 12% : 365 дн. х 245 дн.) - начислены проценты по кредиту за март-октябрь 2007 г.
Д-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", К-т 77 - 25 131 руб. (104 712 руб. х 24%) - отражено возникновение отложенного налогового обязательства.
Ноябрь 2007 г.
Д-т 08, К-т 67 - 12 822 руб. (1 300 000 руб. х 12% : 365 дн. х 30 дн.) - начислены проценты по кредиту за ноябрь 2007 г.;
Д-т 01, К-т 08 - 1 426 509 руб. (1 300 000 + 8975 + 104 712 + 12 822) - построенное зернохранилище включено в состав основных средств;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", К-т 77 - 3077 руб. (12 822 руб. х 24%) - отражено возникновение отложенного налогового обязательства.
Декабрь 2007 г.
Д-т 91, К-т 67 - 13 249 руб. (1 300 000 руб. х 12% : 365 дн. х 31 дн.) - проценты за кредит, начисленные с 1-го числа месяца, следующего за месяцем включения здания в состав основных средств, относятся к прочим расходам организации. Аналогичную запись необходимо делать каждый последующий месяц до тех пор, пока сумма кредита не будет погашена.
Постоянное налоговое обязательство в бухгалтерском учете предприятия не возникает, так как ставка рефинансирования Банка России составляет 11%, и ставка, по которой общество может принимать начисленные проценты к налоговому учету, равна 12,1% (11% х 1,1). Ставка же 12% меньше, чем 12,1%.
Важная особенность учета процентов в стоимости инвестиционного актива указана в п. 26 ПБУ 15/01. Затраты по полученным займам или кредитам, связанные с приобретением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования заемных средств в качестве долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений. Эта ситуация возникает тогда, когда заемные средства у организации оказываются временно свободными. Чтобы не нести убытки в виде начисляемых процентов, предприятие может также временно предоставить данные средства в долг. Если оно получает при этом доход в виде процентов, то на сумму этого дохода необходимо уменьшить затраты, связанные с приобретением инвестиционного актива.
В то же время уменьшение затрат по приобретению или строительству инвестиционного актива на величину полученного дохода от временного использования заемных средств должно быть подтверждено соответствующим расчетом фактического наличия указанного дохода. То есть необходимо доказать, что деньги, предоставленные в заем (или положенные на депозит), были взяты из заемных средств; представить договор, из которого можно узнать срок и процентную ставку выданного займа (депозита); подтвердить получение дохода в виде процентов.
Следующей особенностью учета затрат по обслуживанию займов и кредитов при приобретении инвестиционного актива является то, что при прекращении работ, связанных со строительством, на срок свыше трех месяцев включение затрат по займам и кредитам в первоначальную стоимость этого актива приостанавливается и затраты, приходящиеся на период прекращения работ, подлежат отнесению на текущие расходы организации (п. 28 ПБУ 15/01).
Иногда организации тратят на приобретение или строительство инвестиционного актива заемные средства, которые изначально были приобретены для других целей (например, если нужно произвести оплату, а других свободных денежных средств пока нет).
Эта ситуация предусмотрена п. 29 ПБУ 15/01, где отмечено, что если для приобретения инвестиционного актива израсходованы заемные средства, полученные на цели, не связанные с его приобретением, то начисление процентов за использование указанных заемных средств производится по средневзвешенной ставке. Она равна отношению затрат по кредитам и займам, не связанным с приобретением инвестиционного актива, к средневзвешенной сумме таких кредитов и займов, не погашенных в течение отчетного периода. Средневзвешенная сумма займов и кредитов, не погашенных в течение отчетного периода, определяется путем суммирования остатков непогашенных займов и кредитов на 1-е число каждого календарного месяца отчетного периода и деления полученной суммы на число календарных месяцев в отчетном периоде. При расчете средневзвешенной ставки из всей суммы непогашенных займов и кредитов исключаются суммы, полученные специально для финансирования инвестиционного актива.

Обратите внимание! Расходы, подлежащие включению в первоначальную стоимость инвестиционных активов, в части затрат, связанных с использованием займов и кредитов, предназначенных на общие цели, распределяются между объектами основных средств, имущественных комплексов и других видов инвестиционных активов пропорционально стоимости использованных на эти цели займов и кредитов общего назначения.

Использование займа на другие цели

Если полученные заемные средства используются организацией не на приобретение товарно-материальных ценностей или инвестиционных активов, то затраты по кредитам и займам включаются в состав прочих расходов организации.
Рассматриваемыми иными целями в большинстве случаев являются необходимость выплаты заработной платы работникам или уплаты налогов и сборов в бюджет, когда собственных средств предприятия на эти цели не хватает.

Пример 3. ООО "Атолл" привлекло заем в размере 300 000 руб. сроком на два месяца под 18% годовых. Средства предназначены для выплаты заработной платы работникам организации. Заемные средства поступили на расчетный счет общества 14 февраля 2007 г. Заем был своевременно погашен. Для налогового учета начисленных процентов организация использует ставку Банка России, увеличенную в 1,1 раза. Так как ставка рефинансирования Банка России составляет 11%, то ставка, по которой общество может принимать начисленные проценты к налоговому учету, равна 12,1% (11% х 1,1). Поскольку ставка 12,1% меньше, чем 18%, возникает постоянное налоговое обязательство. В бухгалтерском учете предприятия должны быть сделаны записи:
Февраль 2007 г.
Д-т 51, К-т 66 - 300 000 руб. - получен заем;
Д-т 91, К-т 66 - 2071 руб. (300 000 руб. х 18% : 365 дн. х 14 дн.) - начислены проценты по займу за февраль 2007 г.;
Д-т 99, К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 163 руб. [(300 000 руб. х (18% - 12,1%) : 365 дн. х 14 дн.) х 24%] - отражено возникновение постоянного налогового обязательства;
Д-т 50, К-т 51 - 300 000 руб. - средства с расчетного счета переведены в кассу общества для выплаты заработной платы.
Март 2007 г.
Д-т 91, К-т 66 - 4586 руб. (300 000 руб. х 18% : 365 дн. х 31 дн.) - начислены проценты по займу за март 2007 г.;
Д-т 99, К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 361 руб. [(300 000 руб. х (18% - 12,1%) : 365 дн. х 31 дн.) х 24%] - отражено возникновение постоянного налогового обязательства.
Апрель 2007 г.
Д-т 91, К-т 66 - 2071 руб. (300 000 руб. х 18% : 365 дн. х 14 дн.) - начислены проценты по займу за апрель 2007 г.;
Д-т 99, К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 163 руб. [(300 000 руб. х (18% - 12,1%) : 365 дн. х 14 дн.) х 24%] - отражено возникновение постоянного налогового обязательства.
Д-т 66, К-т 51 - 308 728 руб. (300 000 + 2071 + 4586 + 2071) - погашен заем и начисленные по нему проценты.

А.Анищенко
Аудитор
ООО "Аудиторская фирма АТОЛЛ-АФ"
Подписано в печать
17.01.2007

[Тамара Андреевна]

Вопрос. От учредителя каждый месяц в кассу поступают наличные, приходуются ордером. Можно ли оформить все эти поступления одним договором займа, чтобы не писать каждый месяц новый договор?